固定資產(chǎn)暫估入賬會計核算解析

摘要：一直以來我國行政事業(yè)性國有資產(chǎn)管理中在建工程長期掛賬問題突出?！墩畷嬛贫取返日咧贫纫?guī)定“已交付使用但尚未辦理竣工決算手續(xù)的固定資產(chǎn)，應(yīng)當按照估計價值入賬”，但是在具體會計核算中仍有許多細節(jié)問題有待進一步厘清，比如暫估入賬的估計價值如何確定；辦理竣工決算手續(xù)后實際成本調(diào)整是直接記入“固定資產(chǎn)”還是先記入“在建工程”再結(jié)轉(zhuǎn)“固定資產(chǎn)”；原值按照實際成本調(diào)整后是否需要相應(yīng)地調(diào)整已計提的折舊額。本文筆者將結(jié)合基本建設(shè)項目管理各個流程環(huán)節(jié)探討固定資產(chǎn)暫估入賬的一系列細節(jié)問題。

一、我國行政事業(yè)性國有資產(chǎn)管理中在建工程長期掛賬問題突出

2019年是我國實行國務(wù)院向全國人大常委會報告國有資產(chǎn)管理情況制度的第二年，2019年國有資產(chǎn)管理情況報告重點是行政事業(yè)性國有資產(chǎn)。在財政部代表國務(wù)院報告前，全國人大常委會預(yù)算工作委員會主任史耀斌先首先作了相關(guān)調(diào)研報告，指出了目前我國行政事業(yè)性國有資產(chǎn)管理存在的問題，其中重要方面是“有些項目工程完工不及時按規(guī)定進行項目決算，有的甚至已交付使用多年仍未轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)，造成‘在建工程’比例較高?！?/span>

2016年4月財政部出臺《基本建設(shè)財務(wù)規(guī)則》（財政部第81號令），明確要求“按規(guī)定及時辦理在建工程轉(zhuǎn)固手續(xù)?！钡?，基本建設(shè)項目從提出項目建議書到最后辦理竣工決算，管理環(huán)節(jié)很多，流程非常復(fù)雜，規(guī)范標準要求嚴格。許多基本建設(shè)項目管理程序不夠規(guī)范，難以辦理竣工決算手續(xù)。同時一些施工企業(yè)已經(jīng)收取了大部分工程款，不準備辦理工程尾款結(jié)算，因此，許多單位在建工程長期掛賬、不轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)，甚至一部分單位相關(guān)資產(chǎn)已經(jīng)使用到報廢都未轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)。

傳統(tǒng)行政事業(yè)單位資產(chǎn)管理與會計核算中，在建工程是否及時轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)，不影響單位資產(chǎn)總量規(guī)模，只影響單位資產(chǎn)明細構(gòu)成與具體類別。在2019年政府會計準則制度下，在建工程是否及時轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)，不僅影響單位資產(chǎn)明細構(gòu)成與具體類別，而且也影響單位資產(chǎn)總量規(guī)模。因為在2019年政府會計準則制度下在建工程不計提折舊，固定資產(chǎn)應(yīng)當計提折舊，在建工程按規(guī)定轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)后通過計提折舊不斷地減少資產(chǎn)凈值。是否計提折舊，進一步影響到單位費用核算，最終還影響單位績效評價準確性。如果一些單位長期使用不轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)的在建工程如辦公樓，完成工作任務(wù)或?qū)崿F(xiàn)績效目標，那么顯然低估了單位完成工作任務(wù)、實現(xiàn)績效目標所耗費的代價，高估了其績效。如果一些單位長期使用不轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)的在建工程如辦公樓，也不利于嚴格落實中央八項規(guī)定關(guān)于領(lǐng)導(dǎo)干部辦公室面積的標準。所以，2019年政府會計準則制度下在建工程及時轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)關(guān)系重大、影響深遠。

二、固定資產(chǎn)暫估入賬政策制度要求

關(guān)于“在建工程轉(zhuǎn)固”，很多實務(wù)部門同志存在一個誤解，認為只有在辦理竣工決算手續(xù)后，才能將在建工程轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)。實際上，辦理竣工決算手續(xù)并不是在建工程轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)的必要條件?！缎姓聵I(yè)單位資產(chǎn)清查核實管理辦法》（財資〔2016〕1號）規(guī)定資產(chǎn)清查中“已投入使用但尚未辦理決算手續(xù)的固定資產(chǎn)”應(yīng)當暫估入賬 ，《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》（財會〔2017〕25號）也規(guī)定“已交付使用但尚未辦理竣工決算手續(xù)的固定資產(chǎn)，應(yīng)當按照估計價值入賬，待辦理竣工決算后再按實際成本調(diào)整原來的暫估價值。”為了進一步解決在建工程比例較大、計入固定資產(chǎn)比例較低等問題，2019年1月財政部專門出臺財建〔2019〕1號文件，再次明確強調(diào)“基建項目并非辦理竣工決算批復(fù)后才能進行在建工程轉(zhuǎn)固。”

固定資產(chǎn)暫估入賬的原則要求已非常明確，但是在具體會計核算中仍有許多細節(jié)問題有待進一步厘清，比如暫估入賬的估計價值如何確定；辦理竣工決算手續(xù)后按實際成本調(diào)整原來的暫估價值，如何進行會計處理；是直接記入“固定資產(chǎn)”還是先記入“在建工程”再結(jié)轉(zhuǎn)“固定資產(chǎn)”；固定資產(chǎn)入賬原值按照實際成本調(diào)整后是否需要相應(yīng)地調(diào)整已計提的折舊額。筆者發(fā)現(xiàn)企業(yè)會計實務(wù)很少涉及固定資產(chǎn)暫估入賬問題，政府會計相關(guān)核算失去借鑒、參考的對象。本文筆者將結(jié)合基建項目管理各個流程環(huán)節(jié)探討固定資產(chǎn)暫估入賬的一系列細節(jié)問題。